002_20230905_04_租稅法總論
【租稅的定義】
【要素三：對所有滿足構成要件之人】
對稅捐之定義，各要素中第三點：
第三個叫，對所有滿足構成要件之人。在這裡面，體現出兩個稅法上的基本原則。第一個叫對所有的人，也就是平等課稅。第二個叫構成要件，這個叫依法課稅。所以德國人的稅捐定義很精準，是因為如果不是看到這個定義，你都不會特別去想到，喔哇好厲害，在一段簡短的文字裡面說，稅捐是對所有的人課的稅，課的金錢給付。你只要，滿足前提的課稅構成要件，那我就對所有人課稅。所以在這裡面體現了平等課稅，依法課稅，兩大稅法裡面最重要的基本原則。
【要素四：無對價性】
第四個構成要件叫無對價性。
稅捐的課徵，意味著強制性，非任意性，不管你願不願意，只要構成要件該當，原則上你就必須要付稅。我再強調一次，他跟你有沒有可歸責是沒有關聯的。他跟你有沒有認識稅法規範存在，也沒有關聯。只要客觀上你滿足構成要件對所有的人。你就強制強行違反其主觀意願，接下來是無對價性。所以稅捐非常重要的特徵，也是接下來我們要講跟非稅公課最大的區別要素，就是在有無對價性這件事情。
所有的公課都滿足了其他的構成要件，第一個，公法團體，第二個，以財政目的。公課也是一種財政目的的財政收入，他是為了讓收取公課的團體取得必要的財源。第三個，他們也會有對所有滿足構成要件之人。那個地方其實都有同樣的要件。甚至最後一個，他也是金錢給付。我們待會會去講規費，我們會去講受益費，我們講特別公課，他其實四個要素都滿足。
只有這中間的無對價性，這件事情是稅捐跟非稅公課最大的區別的標準。雖然對價性跟無對價性，其實是要依據法律跟個別具體的現實的情況去做判斷，所以他存在著有流動性的可能，存在著有不確定性的可能。但至少從理論上來講，稅捐跟非稅公課最大的區別要素就在有無對價性這件事情上面。
【要素五：金錢給付義務】
那麼最後一個叫金錢給付？ 稅捐在現代國家以貨幣為前提，所謂的給付義務不來自於實物，實體物的給付。不是用實物，而是以金錢，所謂的金錢，原則上是以，該徵收稅捐團體所屬的國家，他的通貨作為給付的內容。
【與「勞務」區分】
這個金錢給付義務，因此跟其他國家對人民所強制負擔的，勞務上的義務——比如說兵役——做區分。
兵役不是以金錢為內容，而是以服特定的勞務工作作為他的一個強制義務的內容。在我們的憲法裡面，國民有服兵役的義務，國民有繳納稅捐的義務，這兩個義務構成了在現代國家裡面，人民對國家，依照法律規定，所負擔的最主要的義務的內容。
一個就是出人，一個就是出錢。
出人，我們現在不強制工作。
當然這裡面可能有一些例外的情況，是在監獄裡面。有一些人會有被服勞役的問題，那麼最近也搬上檯面的就是服勞役的，這些監獄裡面的受刑人，他作業金太低，那到底有沒有違反生存權的問題？
這個最近也是在憲法法庭在吵的一個問題，因為受刑人有些主張說我一天一整天工作下來，只賺了幾十塊而已，那這樣我連吃飽穿暖都不夠啊。監獄受刑人不都住在監獄裡面嗎？那會有吃不飽穿不暖的問題嘛？好OK，這個是一個你可以講在這個定義底下我們可能是涉及到的，可能要不要有強制服勞役工作這樣一個問題。
但比較明顯的一個強制的服勞役，就是兵役法裡面的，對特定的國民特定的性別，給予一個法律上的行為上的義務，就服兵役的義務。
另外，第二個就是憲法19條的金錢給付義務。
【與「實物」區分】
這個金錢給付義務原則上相對的就是實物，也就是不以金錢為內容，但他也是一個代替金錢為內容的實物。
田賦
目前在我國的法秩序底下最明顯的，代替金錢給付的實物是田賦。田賦是以徵收農地產出的這個產出物。所以你是農民，耕種農田，你種稻米的就給稻米，你種玉米的就給玉米，你種什麼就給什麼，這個叫做實物給付。實物給付的田賦，民國74年到76年間，因為他是地方稅，所以大約是在74年到76年之間，1985到1987年之間，各地方自治團體大概紛紛全部都暫停徵收。所以最慢到1986，87年為止，田賦現在是有稅目，沒稅收。就是他還是放在土地稅法，但現實上我們並沒有徵收，他是有稅目。他沒有廢掉這個稅目，但沒有稅收。
田賦是一個用實體物給付的義務負擔。
田賦這個概念最早可以上溯到漢代的桑弘羊的鹽鐵論。當時候繳稅，由於都要透過各地徵收，比如說你繳稅的地點是在北京，當你從江蘇徵收過來的稅的話，徵收當地農民繳的是稻米，但當地的官員就要負責把他換成是銀子，換成銀子以後，他要再把他融入熔鑄，以後把他變成是一塊大的銀版，然後再把他運送到繳稅的中央政府所在地。
那中央政府發給官員的薪餉又要發稻米，因為以前都是用「石」，就是用稻米去計算，所以他又要再做第二次的換價，第二次換價就是收稅的時候，是從稻米換成銀兩，然後再把銀兩火熔以後往中央去送，中央不是給這些銀兩，而是給稻米，所以他在這個給中央官員薪餉的時候，要再做第二次換價。他根據當時人們的看法說，啊，如果是這樣，那根本就是你在稻米收稅的時候，因為你要換價變成是銀兩，所以你會被剝一次，也就是說你中央實際上收不到那麼多錢。因為你收過來這些稻米，你要在當地換成銀兩，然後到了北京首都以後，又要再換一次再做第二次換價，所以官員實際上收的錢就沒有那麼多。從而就有一個理論，就是透過實物徵收。換言之，你從江西的稻米運到北京去，直接就發給官員，大家都不會有因此少收少徵的這樣的問題。那是理想。因為，送錢跟送稻米，他是兩種根本完全不同的技術，講白一點就是，看你要吃哪一個。因為送稻米的話，在這個過程當中，透過保存運送人謀不臧，其實都會產生或多或少的流失。
實物的徵收就有這個問題。還好我們現在不徵收實物，不然各地方自治團體為了要收稻米……
不要以為收稻米不會有困難，那我如果是我是養魚塭的，我送魚來。哎，那你不就要立刻蓋一個冷凍庫啊，送進來，然後就把他收起來啊？如果現在種電的話，我可以收電嗎啊？這種情況收實物是一個不合時宜的，跟現代的貨幣經濟不符的一種徵稅手段，現行法秩序底下原則上以金錢為內容。
契稅
但是我們收實物除了田賦以外，其實還有第二個類型，我們在實務上面還有另外一個叫契稅裡面是用契據來徵收。不過契據本質上是代替金錢的有價證券。契據，有一點像就是契票，他是以一個官方所發行的，看起來像郵票一般的一種有價證券。是代替現金給付的工具而已，他原則上不是實體物。
所以徵收契稅是原則上是要去，現在可以到郵局嘛，就是不需要到地方財政局那邊去跟他買契票，就可以去跟郵局買，但實際上大部分實務上面來講都是貼印花，就是用一個比較簡單的方式，就是你去繳稅的時候，原則上就直接在上面蓋一個，你付錢給他，然後就蓋一個這個地方。已經契稅收訖就蓋一個證明，所以現在目前在實務上其實也很少用契票。
實物抵繳
第三個，我們跟各位去講，在實務上有用實物去做繳納的還有一個類型，而且現在實務上還在用，叫做實物抵繳。在遺產贈與稅裡面實物抵繳這種類型，也就是你繼承的標的物裡面如果是實體物不是現金的話，繼承土地可以用土地抵繳，繼承股票可以用股票抵繳，如果這個地方有變價上的這個方便性的。那這個是我們遺產贈與稅法第30條第4項的規定。那現在假設各位回去，稍微看一下遺產贈與稅法第30條第4項，是我們現存唯一可以用金錢以外之有體物來做為繳稅方法的。原則上是不存在其他的金錢以外的繳稅的方式。用劃撥的方式匯款或者是劃撥的方式，他其實是現代支付工具，仍然是以金錢為內容。請各位注意。我們現在繳稅的實務上是有多元繳稅方式，你可以拿錢去國稅局交，但國稅局通常不會收，說他收這個麻煩，所以我們現在繳稅，包括老師自己個人，我通常都是直接在上面匯款，或者是劃撥的方式。你到郵局去做劃撥，或者是我們現在用信用卡繳稅，本質上仍然是金錢給付，他並沒有改變，他是金錢給付的形態，變成是有體物給付。
約當現金
目前還有另外一個金錢給付的方式是用，在財務金融上被稱之為約當現金（接近現金）的所謂的國庫券。國庫券，也就是在我們現行法秩序裡面，原則上6個月以內短期票券，這一類的跟現金幾乎是相同的，但他不是中央銀行所發行的，不是臺灣銀行所發行的新臺幣喔，是約當，接近。這一種被稱之為叫票券的東西，本質上屬於法律人所講的有價證券，因為他仍然不是中央銀行所發行的通用貨幣。我們講的通貨這個通用貨幣是指法定的權力機關，法定的行政機關所發行的作為代替現金的支付工具，是一種支付性工具。
那麼，約當現金的這一種在財務金融學上面不稱之為有價證券，而稱之為叫短期票券的這一類的東西，在法律上面評價上他仍然是有價證券。只是他是一個短期，而且經過擔保必然會兌現的一個，接近央行所發行的這一種通貨地位的，所以才被稱之為叫做約當現金的，金錢給付。
這一種約當現金的金錢給付，本質上把他評價為跟金錢一樣，也因此在本質上面仍然符合以金錢給付為內容的租稅定義。
【「實物抵繳」的問題】
真正不符合租稅定義的金錢給付除了田賦（但是實際上沒徵收）以外，契票，這個其實也還是基本上是代替現金的有價證券，那老師個人認為他還是金錢給付，唯一在實務上現存，而且被大量運用的就是遺產贈與稅法裡面的實物抵繳，但實物抵繳很多問題。
實物抵繳，抵繳的標的物往往是市場上是有限的流動性的。就是實物抵繳的這些標的物，往往在市場上是有限的流動性。所謂的有限流動性，意味著這些東西對某些人來講有價值，但對一般情形底下來講，他的價值是上下差異甚大。上下差異甚大，我舉例而言。一個未上市櫃公司股票，你可以期待他是未來的臺積電。但他還沒有上市櫃之前，他隨時也有可能變成是一張壁紙。當一個繼承人繼承的標的是一個未上市櫃公司的股票的時候，我今天就拿未上市櫃公司股票來去做實物抵繳，這個在實務上是常態。臺灣有80萬到100萬的中小企業，不是公開發行股份的上市櫃公司股票，當被繼承人是創辦人，死亡的時候，之後繼承人繼承了這一家公司是一個未上市櫃公司，由於沒有現金，實務上經常都是用實物抵繳的方式。
因此，我認識了一位國稅局的官員，有一次他來接我的時候，他跟我說待會，柯老師你來上課，我不能上課，我說你幹嘛你開小差，你想出去偷溜出去嗎？他說，不是啊，老師，你冤枉，我要去開股東會。你竟然出去開股東會？你怎麼可以當公務員時候又跑出去開股東會？不是啦，這是我們國稅局的實物抵繳，因為我們抵繳的一家未上市櫃公司股票，所以我們國家也是股東，我們要去開股東會。他說他也不想去開，為什麼，因為去開那個會的時候是人，這個黑影幢幢，就這樣一堆這個，穿著黑色衣服的在那邊維持秩序。
我們國家為什麼要幹這件事？ 我的抵繳的標的物，未上市櫃公司股票，一個被亂葬崗的被亂長的土地被傾倒垃圾被傾倒有害物質的土地，大概都是這一類的。抵繳的土地，很少拿臺北市信義區的土地拿來做抵繳，除非是公設保留地。所以要珍珠是沒珍珠的。抵繳本身是一個在過去時代底下，認為納稅人有變現的困難，所以我們不強人所難，讓你可以從你的標的物裡面去選取易於變價的標的物，用他來做抵繳。老師個人比較不贊成這個法律的規定，德國也有，但標的物必須限於對社會，有高度價值的這些藝術品，所以抵繳不是單方的行政行為。在德國的抵繳一定是公法上的契約，就是徵納雙方合意，用另外一個實體物，特別是如果是具有工藝藝術價值的，你用畢卡索名畫，你是用一些，德國在歷史上面來講有高度評價的這一些作家的作品，若是他的畫家的畫作來作為抵繳標的物的話，那麼在德國是被容許的。
另外訂立一個公法契約。因為他是為了滿足國家的稅捐徵收的目的，所以他是公法，不是私法。
【小結：稅捐定義】
從而我們在這個地方透過這個定義，可以大致上去了解清楚何謂稅捐。
這個是德國稅捐通則第3條第1項的規定。原則上我們國內，大家相約成俗，也用這個去做思考，儘管我們的法秩序裡面，其實從來並沒有對租稅有定義，我們也沒有一個任何法院的判決有定義，也沒有任何一個判決說我們就參照德國的法律解釋來做定義，看起來我們好像變成是德國的法律殖民地一樣。沒有人承認，不過大家都這樣用，那我個人也認為他可以被理解，是因為他定義完整又清楚地，把各項要件把他做一個完整的說明。
好用就拿來用，就這樣而已，這是我們第一個跟各位說明的。租稅是以金錢為內容，由公法高權團體制定的財政目的法律規範，對所有的人所課徵無對價性的，金錢給付。
【公課】
接下來。我們跟各位進一步去說公課。為了公共目的而徵收的，金錢給付。
公課在性質上屬於租稅或者稅捐的上位概念，換言之，公課是基於公共財政目的而徵收的，這個就是公課的意義，基本上全面都相同，只除了第四點的無對價性有差別。另外租稅之外就是非稅。這個是邏輯上的必然，因為稅的相反就叫非稅。非稅公課只有一種類型，叫做被稱之為叫受益負擔，或者，被稱之為叫原因公課，或者被稱之為叫對價公課。你從這個名稱你大致上就可以知道他們跟租稅稅捐最大的差別，就在無對價跟對價這個差別。
【非稅公課】
在非稅公課這種類型裡面，我們有分兩種類型，一種叫規費，一種叫受益費。這兩種分類的區別標準在。這個規費的叫具體受益，受益費的叫受益可能性。我舉例進一步說明，什麼叫具體收益？你今天去戶政機關申請補發身分證，或者申請戶籍騰本。當你從行政機關獲得這個，補發的身分證或戶籍騰本的時候，你享有一個別人沒有享有，只專屬歸屬於你個人的這樣一個給付的內容，這個叫具體受益。這個收取的對價，這個就叫規費。所以你今天會在換身分證，或者是申請戶籍騰本的時候，戶政機關會跟你收取一個120塊的一個對價，那個東西我們不稱租稅，我們稱之為規費。具體可歸屬於個人，而別人無法享有，這個叫具體收益。
什麼叫受益可能性？ 受益可能性，他在講，你在這個團體內，你有將來受益的可能。但是要不要具體受益，還要再滿足一個受益的要件，發生的時候，你才會受益。這個叫受益可能，也就是他進入群體，但他還沒有具體受益，他還必須要另外一個構成要件，該當的時候，他才會具體受益。這個叫受益可能。
那我們現在舉年金保險為例。年金保險是當你進入職業年金保險的時候，原則上你就繳費，你就受到這個職業年金保險的所屬團體的受益可能的包圍，因為有繳費的人才能進來，沒繳費的人不能進來。可是你什麼時候可以領年金？ 要到你法定年齡退休的時候，你才會具體地受益。
商業保險是一個最典型的受益可能，我們的年金保險是公法上的保險，那你就用商業保險去想啊。商業保險就是你繳保險費的，你就進入那個保險的受益人群體，但是你可不可以跟保險公司請求保險金給付啊？要看你的保險事故是否發生。所以，比如說，全民健保，你每個月繳全民健保，你跟沒有繳全民健保被排除在外面的外國人，你就有所區別。你是一個處在一個受益可能性的狀態。但你什麼時候具體收益？那就是當你生病受傷的時候，當你生病受傷的時候，你進入這個要件發生，從而國家提供給你一個最基礎的最基本的醫療的給付，這個就叫全民健保，醫療健康給付。這個叫受益可能。
所以透過對價，對價是具體受益，或者是受益可能，我們做了一個概念跟類型上的區別。這兩個都被稱之為叫受益負擔或原因公課或對價公課，因此跟無對價性給付的稅捐，做出了至少是概念上的區別。
但是概念永遠沒有辦法完全去涵蓋實務上面各式各樣的公課類型。究竟他是屬於有對價還是無對價，究竟是屬於具體受益還是是受益可能性，我們永遠還是處在這個需要依個案，個別情形加以判斷的這種情況。
【規費】
那么我們在規費裡面還可以再進一步去做區分，這也是我在稅捐法秩序裡面有進一步去提到。
我們的規費法，把規費分成兩種，一種叫行政規費，一種叫使用規費。我們稅法學界則是從行政規費裡面再分出來一種類型叫做特許規費。這兩種的差別，行政規費跟使用規費的差別是在，行政規費，是對高權行政行為的具體受益，像剛剛戶籍騰本身分證都是來自於戶籍管理規定，這個都是典型高權行政行為的表現，具體受益則是你所繳納的行政規費。相反的，對公物跟公營造物的使用。比如說你去繳公立圖書館的清潔費，這個是一個使用規費的性質，高速公路通行費是公物使用的對價的性質，像學校公立學校的學費是公營造物的使用規費，也就是公營造物，在這個地方有人跟物的集合，而提供給各位的一個使用收益的對價。沒有進來公立大學原則上不用繳公立大學的學費，進來的人因為享受了這個地方的這個公營造物裡面所提供的人跟物的集合的這一些的利用的對價，從而被稱之為叫使用規費。
我們在學理上面把從行政規費裡面有把一個獲國家特許許可的授權的這一類，又把他稱之為叫特許規費。像專利權商標權，像NCC的執照的發給，凡是有管制，只容許特定人擁有，容許特定人可以這樣做的，由管制有例外容許的，都會有特許的問題。
特許規費因此存在各種各類的管制行政法裡面。為什麼稅捐法學界，要把行政規費的類型裡面再特別切出來，特許規費？是因為行政規費，一般來講是用成本來計算他的規費計算的基準，特許規費則參雜有市場經濟利益的考量，也就是特許規費，往往會有許多市場經濟利益的考量，因此讓特許規費可能會飆出天價的規費的徵收。尤其是一些特許權的授權，是採取公開競標的方式，這一類的，像NCC執照，或者是電臺的這一種執照的發給，這種特許權限往往就被稱之為叫特許規費。
研究環境排放的行為的同學們有要特別注意到，環境排放的許可，往往就是在環境總量管制底下的一種例外特許，所以對於申請排放執照，因此所徵收之對價，我們通常稱之為叫環境的特許規費，也就是人們經由管制，因為有總量性的管制，那你基於總量管制，你又可以在這個前提底下去獲得排放特定數量的這種許可的，這個是一個典型的管制行為所導出來的特許規費。
特許規費，行政規費，使用規費，受益費跟這幾種不同的原因公課，這一種分類的目的不是為了概念區分，而是為了要建構法秩序上所相對應的原則，也就是國家收錢要有一個標準。
國家收錢的標準是，只要是原因公課，受益負擔原則上是量益而收費。如果是租稅，我們會在後面的第三節課跟各位提到，由於租稅本身沒有對價，我們是量能來徵收，這就是區別稅捐跟非稅公課的實義之一。區別不是為了概念的有趣好玩，而是因為他有區別的實義存在。區別稅捐是為了要建構，國家徵稅，必須要符合法治國的標準。不能濫用法律形式，該用什麼名目徵收就該用什麼名目徵收，這個地方是為什麼我們要去做功課類型的區別。
【受益分擔】
我們從這個課程可以簡單跟各位介紹，以公共為目的，也就是財政收入為目的而徵收的金錢給付的幾個主要類型。租稅、非稅公課裡面的規費、非稅公課裡面的受益費。受益費又被稱之為叫分擔金。德文原文比較接近分擔金但中文的世界，比較常做的表述是用受益費。受益費這個表述看起來比較接近受益的對價，所以也被廣為接受。德文裡面是用分擔金，因為他的概念，認為他們是建構受益可能性機制的分擔，也就是我們大家繳錢來建構這個保護我們這個群體。保護我們這個群體，大家共同享受這個機構建置起來的共同利益，所以在德文裡面叫做Beitrag，叫做貢獻分擔，我分擔一部分，你分擔一部分。
所以在這裡面你去學社會法的時候都跟你講，叫做所謂的連帶理論，我們是一個群體，你能夠我能夠，那我們大家共同捐自己的一部分，提供自己的一部分來分擔，來建構起一個保護我們這個群體共同體的，這個就叫做連帶理論。
但從這個連帶理論之外，你們的這個群體建構的，你們要自負損益。我沒有參加你們這個團體沒有道理要去……你們如果虧錢的話，為什麼要我來幫你們出？所以這個地方就是每個各個不同的這個團體，這個受益的群體，他就是一個小的群體。國家原則上對這一些小的群體，原則上你要建構讓這個小群體能夠自負盈虧的機制，這就是我們的公保軍保我們的教保，也就是公教人員或是軍人的保險，每個族群每個群體每個職業本身，就是一個自負盈虧的群體，在這個自負盈虧的群體內部本身是量能負擔，但是出了這個群體，外部則是看你們繳多少，所以才受益回饋多少。
沒有道理，繳一點點，要受益跟別人一樣多，這個是沒有道理，這個叫受益負擔。正是這樣建構，一個合理的分配負擔的機制，是整個在公課法領域裡面最重要的基本傳統的精神。直到特別公課出現以前。
在此傳統的架構，公課法的理論，公課法是跟兵役法，同樣都是人民對國家的義務，以金錢為內容，跟以行為義務為內容，差別在這裡。
到過頭來以金錢為內容的罰金罰鍰，不是以財政目的的法律規範。他是一個管制目的的，法律規範。透過這一堂課，大致上各位可以掌握住，以租稅為中心的各項公課，包括非稅公課的要素特徵。各位務必把他弄清楚，雖然考試上不一定會考，但是是稅法總論的最核心的租稅概念的理解。如果沒有弄清楚，那很可惜，我們大家在討論問題的時候，會沒辦法對焦。
【特別公課】
我剛剛講到一件事情，就是特別公課。特別公課的出現破壞了這樣一個看起來非常完美而完整的體系。特別公課是在1960年代。德國人，尤其是聯邦政府，因為當時的德國經濟在戰後蓬勃的發展——德國在馬歇爾的計劃底下，各方面都慢慢的在60年代開始恢復起戰前的水準——但是在此同時，環境、公共污染或者是對國家的負擔，也造成了極大的一個負擔。也就是經濟在蓬勃發展的過程當中，裡面也常常造成了經濟其他相關因素的一些，整體的負擔，沒有被適當地回饋，也就是外部成本並沒有被內部化。
譬如說，一個企業透過抽取地下水，或者是對附近環境的使用開闢，比如說砍木材，或者是採取砂石，那麼他生產製造出來的這些產品，由於賣給消費者，沒有把外部成本內部化，因此這個成本不足以反映出他真實所帶來的整體社會的負擔。在這一種過度消費的情況底下，裡面往往人們不知不覺的是以社會環境的整體代價，來支撐這個消費行為，這就是經濟發展，經濟發展無可避免地造成環境跟整體社會成本的高漲。
因此在1960年代開始，德國聯邦立法者開始用非稅的手段。他沒有在稅捐裡面去加稅，可是卻用各種管制目的的法律規範裡面去徵收一個非稅的公課，但是他也沒有辦法被歸入傳統的對價給付裡面的原因公課。簡單來講，這一些被認為為了公共財政收入為目的而徵收的金錢給付，既不是稅捐，因為他不是以稅爲名，第二個，他也不是傳統的原因公課，所以這一類的公課做了一個統籌的概括性的稱呼，就把他稱之為叫剩餘公課。這就是特別公課的前身，就是為什麼會有特別公課。
因為環境，整體社會負擔很高，可是一直都沒有外部成本的內部化。德國的聯邦立法者因此開始想說好，我就在各種管制規範目的裡面，加增了一些非以稅為名，也不是傳統的原因公課，換言之，今天根本跟你受益沒有直接的關聯性，只是單純的加徵在你造成的外部環境或社會的負擔上面，以這個為基準算出來的一個，外部成本內部化的一個機制。這個就叫剩餘公課。
剩餘公課曾經被譽為，這個是國家很重要的管制手段。可是國家在這個地方某種程度上也是巧立了名目。為什麼說他巧立名目？因為講白一點，我只要不以稅為名啊，這樣就可以跟人民徵稅，那我幹嘛以稅為名？ 所以，這一類的剩餘公課在德國的行政法學界引起了非常大的批評。國家怎麼可以跟人民要錢，卻不講清楚他到底是爲什麽？
這一類的剩餘公課，往往行政機關徵收以後，都會用特種基金來管制他的使用目的。而這種特種基金基本上不像規費跟受益費，編入一般的預算，他是由行政機關各自掌握的一個基金來做特定法律規範目的的用途使用，所以又被稱之為叫小金庫。
你一定會覺得這個在臺灣很有既視感，好像，我只要訂個法律，跟人民要錢，就放到我管理的這個小金庫，不用跟其他部會一起分。那我何樂不為？ 等於是有錢就有人啊。你說我公務員管制人數，沒關係啊，我從這個小基金裡面我就有錢就可以請得到人。所以我們一方面你就可以想象一件事情就是。國家透過非稅的法律規範，當然他是財政目的，但他徵收進來的以非稅為名詞又不進入一般的預算，專屬給個這個行政機關來使用的特種基金。難道，國家可以這樣做？公法學界不對這一點來提出討論批評嗎？
因此從1960年代開始大量生生出來的這種剩餘公課到了80年代，德國的聯邦憲法法院就給他一個正式的名稱叫特別公課。用來涵蓋之前的這種網羅性構成要件的，叫剩餘公課，就是只要不是稅捐，也不是源於公課，全部都叫剩餘公課。好OK，因為他太過氾濫了，所以德國的聯邦憲法法院就透過特別公課這個名詞把他給做一個要件上的限定，就是說你國家徵收的非稅公課，又不屬於原因公課的這一類，你必須要符合這些要件，否則你違憲。
這就是特別公課出現的背景。他本來是從剩餘公課來，但為了避免立法者任意以非稅的法律規範之名，徵收非稅的金錢給付，幾乎可以替代金錢給付的稅捐跟其他的原因公課。
【特別公課——合憲性要件（實質+程序）】
那這種情況底下，國家的這種行為應該要接受適當的憲法基本原則底下的一些監督，這個就是在我們國內被討論甚多的，關於特別公課徵收的實質要件，跟程序上的要件。
實質要件包括了群體的同質性，群體的有責性，跟群體的共益性。
程序上的要件包括了文件報告義務跟定期檢驗的義務。
這個在老師在文章或稅捐法秩序裡面都有進一步的說明。
【實質要件：群體同質性】
實體要件，群體同質，就是在講這個公課義務群體必須具有同質性。他因為某一個事件或某一個特徵，而被認為是一個群體，但這個群體的特徵如果是來自於性別、來自於年齡、來自於不可改變不容易改變的外在因素，而作為劃分標準的話，則需要特別正當化的理由。
德國曾經有某一個地方自治團體課徵防火公課。對所有的成年男子18歲以上，加徵一個以防火為名的，防火公課。成年男子18歲以上，全部徵收防火公課，這個就被宣告違憲，因為他以性別跟年齡這種不可變更的外在判斷因素，去劃分你的公課團體。
那么，聯邦憲法法院認為，女子未成年人其實也對火災的發生具有共同的責任，沒有道理只對成年男子課以這一個特別的公法上的義務，這一個金錢給付義務，劃定群體同質性是不存在這樣一個正當性，因此宣告他違憲。那么，這個叫群體同質。群體的同質性是透過特定事務的特徵而去劃定一個群體的範圍。
【實質要件：群體有責性】
第二個叫群體有責，也就是這一個被劃定為群體的，對特定公共任務的完成，他是有事務上的接近性。也就是這個群體對這個公共任務的完成，本身是具備應該要由你來負責分擔的。跟別人比起來，就是你們這個群體。我們以環境公課爲例。環境是一個最重要最典型的群體有責性的概念，當污染是由特定人做成的，那麼對污染的回復原狀相對於其他沒有做污染行為的，乃至於其他的一般群體大眾，是具有事務上的接近性。
也因此讓環境公課，一般而言，透過污染來劃分群體同質，這個不是來自於一個所謂先天而不可改變的特徵，來做群體同質性的劃分，因此環境公課一般而言是具有群體同質，群體的有責性：因為污染的行為人肇因者要自行負責。這個是具有正當性的一個非常重要的基礎。那麼環境行政法裡面污染者的，污染者付費或者是肇因者負責原則，都讓群體同質、群體有責，具有一個正當性基礎，但是在經濟行政法裡面對某一個特定群體，課予一個金錢給付義務，則具有比較高度的爭議性。
我們舉例而言，像雇主對身心障礙者進入就業市場，或者是雇主對原住民進入就業市場是否負有所謂的群體有責性，這個是備受爭議的。跟剛剛環境行政裡面的污染者付費，這個幾乎大家都認同你污染者要付錢，外部成本內部化，這個沒有人有爭議。可是對於經濟行政法裡面，對於雇主對身心障礙者乃至於特定族群的人民進入就業市場是否負有群體的有責性，則備受爭議。
在我國身心障礙者權益保障保保權益保障法以及原住民工作法都對特定的雇主，我們簡稱為大型僱主（原則上中小型的雇主不負有這樣一個行為義務），對大型的雇主，也就是聘僱人數超過一定人員以上的，則對身心障礙者負有一個特定的聘僱的行為義務。以行為義務為前提，當沒有履行行為義務，從而繳納差額補助費。
這一個就是一個非常典型的經濟行政法裡面的群體有責性而課徵的特別公課。原住民就業代金亦如是。原住民就業代金在原住民工作法跟政府採購法裡面都有規定，標到政府標案的廠商，如果他的人員到達一定人數以上，必須要在政府採購期間內聘僱一定比例人數的原住民，以保障原住民進入就業市場的可能，但這個是備受爭議的。群體同質，這個沒有問題，因為這個群體同質性不是來自於先天不可變更的這些特性，你仍然可以決定要不要參與政府採購。
在這樣一個前提底下，群體的有責性建構在，因為大型雇主比較有機會在他的成本費用許可的範圍內聘僱身心障礙者跟原住民。從而以老師個人觀點，我個人還是贊成這個經濟行政法裡面所認為的群體的有責性。
【實質要件：群體共益性】
最後面才是群體的共益性，這件事情，我們下個禮拜再跟各位做補充上的說明。
環境行政裡面的污染者付費通常不會有問題，但經濟行政法則有諸多需要再進一步加以考量之處，各位也可以參考在書本上的說明。在這個地方，我們在上課裡面，這一節課，稅捐的要素、公課的類型、特別公課的出現，以及在聯邦德國聯邦憲法法院的這個要求底下，實質的許可要件、形式許可要件，這個都是在討論我國法制裡面，究竟我國法制該要怎麼做的，一個基礎。我們下個禮拜再用一段小小的時間把他補上去，我們今天先到這裡。