016_20231031_04_租稅法總論
請同學們，除了剛剛討論的憲法第107、109和110條規定之外，在考試時也應留意財政收支劃分法。因為從理論上講，關於財稅事項的權限劃分，主要是在財政收支劃分法中具體規定。因此，財政收支劃分法對於理解財稅高權的劃分非常重要。請大家特別注意財政收支劃分法的第8條和第12條。在課堂上我們一直討論這兩條的規定，所以也務必要閱讀財政收支劃分法的相關規定。
具體來說，財政收支劃分法第8條第1項是稅目劃歸國稅的範圍，其中包括所得稅（綜所、營所）、關稅、營業稅、貨物稅和證券交易稅。這五大稅種基本上是台灣稅收最多的稅目，依據財政統計數據顯示，他們是稅捐收入最豐富的稅種。而第12條第1項則劃分屬於地方稅的範圍，直轄市及縣市稅，統稱地方稅，包括土地稅、房屋稅、牌照稅、契稅、印花稅和娛樂稅等，全部都是地方稅。根據憲法第109條和第110條，這些地方稅應由地方立法並執行，但實際上都是中央立法，只是由地方執行。
因此，當你將財政收支劃分法與憲法條文對照時，會發現地方自治團體實際上並未保有所謂地方稅的稅捐立法高權。這點非常值得注意。接著看到第8條的第2項以下，我們可以看到稅收收益的劃分方式。例如，所得稅總收入的10%是給中央統籌分配給地方，營業稅扣除統一發票獎金後的40%，以及貨物稅的10%。這樣的分配比例讓人大致上可以理解，所得稅和貨物稅都是一成，而營業稅是四成。這看似地方可得到不少營業稅，但如果深入了解立法背景，就會知道實際上中央賺更多。
因為當時共分稅的規定大致如此：這個比例是由立法者在立法中制定，但是用統籌分配的方式分配給下層的地方自治團體。因此，你們可以查看財政收支劃分法第8條第2項的規定，這就是所謂的統籌分配稅款。統籌分配稅款會在第16-1條的第1項按照公式化和透明化的原則方式分配。各地方自治團體分配的比例並非固定，而是根據公式計算，這些計算因素則是根據第16-1條第2項的各款規定。我們將在下一次課程中討論關於統籌分配稅款的公式和各項考慮因素，因為今天時間不夠。
接下來，我們還是回到第8條第2項，這就是所謂的統籌分配稅款。然後我們來看第8條第3項，遺產贈與稅的立法方式被稱為共分稅。因為遺產贈與稅是國稅，所以不同地方徵起到的比例各有不同，法定的比例也有所不同。直轄市徵起到的，例如台北市，假如一個在台北市設籍的居民去世，徵收的遺產稅，台北市可以分得一半。那麽國家自然就留下了一半，這就是所謂的共分稅。而關於省同級的市，例如基隆市、新竹市和嘉義市，它們因為行政區劃的變化，現在的分配比例是80%留給地方，20%回歸國稅。
再來，對於鄉鎮市徵收的遺產贈與稅，同樣也是80%留給地方，20%歸國稅。因為在縣一級地方，他們也有下屬的地方自治團體，所以在這里面，直接跳過縣一級，直接到鄉鎮市徵收的部分，鄉鎮市可以留80%。那剩下的20%給誰呢？回到國稅。這樣第8條第3項的規定就很清楚了，這就是共分稅的規定。第8條第2項稱為統籌分配稅，所以它還要搭配第16-1條的規定。共分稅則不需要，因為它已經規定了不同層級的地方自治團體稅收的比例，這就是所謂的收益高權的規定。只有學習財稅的人才會了解稅收收益高權的概念，因為在其他行政法領域並沒有收益高權的問題。
接下來我們看第4項規定，
簡單而言，菸酒稅應按照總收入的80%依照人口比例分配給直轄市及台灣省的各縣市。這主要是一種按人口比例共分稅的方式，沒有統籌分配的空間，所以直接根據人口比例固定比例分配。18%分配給台灣省及直轄市，另外2%固定比例給金門及連江。這是菸酒稅共分稅的分配方式。
接下來，第12條是關於地方稅的規定，這些稅種是中央立法地方執行的。這條文進一步針對不同的稅目制定了共分或統籌分配稅的規定，例如第2項針對地價稅，規定鄉鎮市徵收的地價稅收入的30%留給鄉鎮市，20%由縣統籌分配給鄉鎮市。具體的分配方式没有明确法律規定，而是依照統籌分配稅款的分配方式，原則上使用公式化透明方式進行分配。縣，只保有地價稅的五成。
對於直轄市和省轄市而言，地價稅的處理方式略有不同。如果是直轄市和省轄市，比如基隆、新竹、嘉義等，由於他們下面没有鄉鎮市這個區分，所以收益的處理略有不同。
值得注意的是，對於原住民自治保留區，雖然在地方制度法中有特別給予自治權限，但在財政收支劃分法中對原住民自治團體的財政權限並没有明文規定。這意味著雖然這些團體有自治權限，但在財政上可能缺乏法律位階的保障。這可能會導致一些問題，值得特別注意。
好的，這是財政收支劃分法第12條第2項的規定。
關於田賦，因為現實上從民國76年起已不再徵收農地農用的田賦，因此我們就不討論這部分了。
接著，我們來看第12條第4項的規定。根据第12條第4項，契稅的收入中，80%按公分比例分給鄉鎮市，而20%由縣統籌分配。契稅雖名義上是縣的地方稅，但實際上稅收全由下屬的鄉鎮市所得。
透過這些條文規定，我們可以了解到一個情况：中央掌握大部分稅收，錢多的稅目大多是國稅。中央也能隨時透過立法把地方的主要稅源，如營業稅和地價稅，調整為國稅，減少地方稅收。
在財政收支劃分法下，縣的稅收收入還要再分一部分給鄉鎮市。直轄市和省轄市原則上可以保留更多稅收，例如，遺產稅可以五成給直轄市，八成給省轄市，但縣級的鄉鎮市就沒有這樣的好事，甚至在契稅，一毛錢都沒有留在縣。這導致越偏遠的縣的稅收收入越少，這不止是與人口分布有關，主要也與法律資源分配的設計有關。
在台灣，財政收支劃分法至今仍是一個較不受關注的冷門領域。地方自治團體如鄉鎮市，雖然在養人上勉強夠用，但在執行公共服務和發展方面資金嚴重不足。
什麼叫養人夠？鄉公所、鎮公所、市公所，然後鄉民代表大會、市民代表大會，或者是鎮民代表大會。鄉鎮市公所蓋得很漂亮，再配人、配司機。養人可以，蓋漂亮建築可以啊，然後做最基本的公共服務，收垃圾啦，清潔啦，登革熱防治，還可以。但你如果說鄉鎮市公所要蓋一個媲美國家圖書館的公共設施，那就沒錢。
中央和地方在財稅劃分上的不均衡，偏向中央，導致地方整體財政收入處於相對貧窮的狀態。這種劃分方式特別有利於集中在台北的資源分配，導致長期的不合理權限分配，形成了現今的城鄉差距。這是一個客觀現象，長期的政策和資源分配所造成，不是一蹴即至，也不會是短期內就能改變的。
在偏鄉地區，雖然鄉公所和鎮公所可能有基本的行政能力，但面對大型公共建設或重大發展項目時，往往因為資金不足而束手無策。這就是財政收支劃分法在地方自治團體中的現實反映，並且在分配權利上顯得不利。
像遺產贈與稅，我舉一個例子。彰化縣的大村，我前天才經過那裡。除非你是從彰化出來的，否則可能不太熟悉大村。我自己也不是彰化人，但因為這個案例對我影響深刻。彰化大村以前一直是台灣的魚米之鄉，後來也培養了許多中小企業。雖然有些工廠建在農田裡，從法律觀點來看，可能涉及違章建築或環境污染問題。但確實，彰化在那一帶造就了許多中小企業。其中一家專門賣輪胎的公司，他們的產品賣到全國乃至全世界，變成了上市櫃公司，名叫正興輪胎。
該公司的董事長和夫人，雖然事業成功，但沒有搬到台北，仍然住在彰化大村，至少戶籍還在那。當董事長去世時，遺產稅報繳5億元，彰化大村因此收到了巨額的稅收，八成。這樣4億元的遺產稅留給了彰化大村，使得大村鄉的國民中小學全部的營養午餐費用都由鄉公所補助。結果沒過多久，董娘又去世了，一樣，設籍在彰化大村。這個案例讓人印象深刻，因為它對當地的財政收入有很大的影響。結果彰化縣氣死了：因為我都沒分到。如果今天他是在臺中烏日死掉的話，臺中市一定很開心的，當然不是因為人死掉了，而是因為是臺中市，因此可以分到八成的遺產稅收入哦。
大部分富裕的企業家通常都設籍在台北，臺北可以分到五成，中央留下五成。然而，像彰化大村這樣的偏鄉地區，能夠因為一個人的遺產稅收入而大幅改善當地的財政狀況，這是非常罕見的案例。彰化縣在這裡面完全被邊緣化。
簡單來說，在地方自治團體之間的財政收入劃分上，偏鄉鄉鎮市通常能得到比較多的分配，但由於經營規模和業務與縣相重疊，導致資源可能被重複使用或浪費。同樣的民政業務，不同層級的地方政府都在做，導致資源分散。由於偏鄉地區財政收入不足，基礎建設和公共服務難以維持，因此你會發現大多數的基礎建設都集中在直轄市，尤其是台北市。
以老師個人為例，老師最喜歡的運動是游泳。所以，我剛來台大時，就調查附近有哪些游泳池。我之前在成大時，也做了同樣的事。我到台北來時，赫然發現，好棒，台大自己就有兩個游泳池，一個室內一個室外。我之前大學時，主要游室外池，後來体育館又增建了一个室内游泳池。對面還有一個大安運動中心。我記得龍安國小、福華也好像有。那個時候我覺得很開心。但如果你今天去南投信義鄉，看看你能不能找到游泳池，或者是一個不生鏽的籃球場，那裡的基礎設施就已經很不錯了。
現在讓我跟各位講一下德國的情況。德國即使是鄉下地區，也有頂級大學。像杜賓根這樣的小鎮，杜賓根人口8萬，其中學生占了4萬，這4萬居民似乎是為了這些學生而存在。杜賓根大學培育了五位諾貝爾得主。我曾經在那裡學習一學期，他們的圖書館藏書都是當代出版的最新書籍，而且不止1本。德國的圖書館，只要列為必讀，基本上都會一次購入20到30本。在台灣，圖書館的書很多時候是一本書，一版只有一本。所以老師才沒興趣去指定什麼教科書，就算指定了，只有一位同學可以借，借走了別人就不能用。在德國，大部分學校都是公立的，但你也可以看到，如果你想自學，圖書館裡基本上有你想讀的書。如果你想運動，也有地方可以去。在杜賓根大學，他們自己有三個游泳池，其中一個四米深的。我第一次在德國游泳時，起初有點被嚇到，因為最淺的地方都有兩公尺深，最深達四公尺。幹嘛呢？也就算讓你在那邊飄，你也要會啊。他們鼓勵孩子，一開始下去，那么掙扎啊，沒關係，過一陣子以後你就會了。或者就上天堂去了。沒有啦（笑。
他們鼓勵孩子從小就下水，即使一開始會掙扎，但過不久就會學會了。
游泳被認為是德國人的一項基本技能，對他們來說，這是社會生活中的一項重要技能。我不是要進行比較，但要指出台灣與德國在這方面的差距，真正的社會主義共和國的生活是什麽樣子。去德國不僅限於啤酒和豬腳，當我們去德國或其他國家時，我們通常會觀察他們的基礎設施和公共設施。
我到任何一個地方，我喜歡做的運動，第一個就跑步。第二個就是游泳。跑步跟游泳啊。基本上大概就是觀察他提供給一個，包括外國人在內，平常可以使用的公共設施大概長什麼樣子？你現在在臺灣去南投信義鄉，看你怎麼游泳。跑步應該可以啊。找游泳的地方，臺灣通常游泳池公立游泳池是開3個月，其他9個月是關門的，因為維護或人手不足而關閉。
接下來，我們會進一步討論統籌分配稅款的分配方式，以及財政權限在台灣憲法和財政收支劃分法中的劃分。基本上，財政權限分配是偏中央而輕地方；偏向直轄市的地方，而特別是對偏鄉地方自治團體更不利。收益高權沒有憲法位階的明文規定，稅收大部分由中央掌握，地方享有的財政收入不足以確保地方自治事務和人事相關的費用。這種情況下，是否能夠透過訴訟要求國家進行財政資源的重新分配？從我們的法律結構來看，這不僅僅是基本權保障問題，而是國家財政權限劃分的問題，這種不平衡導致了財政資源的集中，特別是在都會地區。
例如，當台北市建造第1條捷運時，費用由台北市政府和中央各出一半。這樣的政策至今仍然存在，但通常只有都會地區才負擔得起這樣的分擔。偏鄉地區，如南投縣或苗栗縣，可能就無法承擔如此重大的財政負擔。這反映了在財政自主性方面，貧富差距導致的地方自治實力的不均衡，以及中央與地方在財政支援方面的差異。
我們下個禮拜會再跟各位去進一步去談，一個所謂的制度保障，地方自治作爲，享有憲法位階的制度保障，在德國是長什麼樣子？我們今天先暫且不說，但先讓各位從我們自己本身的憲法規範結構，告訴你一件事情就是，在我們的憲法規範跟財政收支方法規範底下，基本上我們是「偏中央而輕地方」。
在中央彼此之間裡面我們有比較偏直轄市，這種都會型的地方。我們的財政收入，他的結構不管是獨分共分或統籌分配稅款，你可以看得出來，大概基本上有這幾個分配的方式，至於你問我為什麼這樣分配，我也沒辦法告訴你為什麼這樣分配。我不知道立法委員想什麼，我不太知道。
但這個地方我可不可以，我是一個公民來提起訴訟，請求國家做財政資源重新分配？我一開始就跟各位講，這不是基本權保障。這是國家財政高權權限劃分的問題。而這些高權權限劃分的不公導致的臺灣的基本上財政資源，確實是集中在比較是屬於都會型的地方自治團體裡面。所以臺北市我當年當學生在臺大念書的時候，臺北蓋第1條捷運的時候，一半的錢臺北市政府出，一半的錢由中央補助。到目前為止，這個政策依然是如此，可是永遠都只有都會的地方才出得起一半。南投縣，我才不信你出得起，苗栗也是出不起。所以你苗栗，說想要蓋一個我客家人的地方。桃園新竹苗栗蓋一個客家人比較都能夠用的這種捷運線啊，有本事苗栗縣你自己出一半啊，你出不起來一半對不對，那我中央為什麼出？
在臺灣變成是你出一半，我就幫你出另外一半。對啦，這個叫地方自主財政，你也要出錢啊，不然全部都中央出錢給你的話，中央哪來那麼多錢？沒有錯，但地方出不起的永遠都是偏鄉，比較可能出得起的永遠都是比較有錢的地方。
所以桃園可能有能力建造，因為桃園自己或許有一定的資本。但對於新竹來說，我觀察認為，除非新竹市和縣合並，否則單獨為新竹市建設可能性不大。如果捷運建設沒有延伸至新竹縣，我就不太相信，因為捷運還是需要規模經濟。設置兩站和十三站的成本是不同的，並不是按比例減少。所以我們的地方自治建設，在很大程度上依賴於能否進行合理的財政收支分配。台灣的客觀現實情況是，住在偏遠地區不易獲得優質的公共服務和設施。
你不太不太容易透過地方自治團體的供應可以出諾貝爾級的成就，這種不太容易。所以要維持身體健康，維持頭好壯壯，真的是只能住在臺北市大安區。因為我可以去臺大的籃球場，我想要游泳跑去大安運動中心，大安區居民應該還可以收費有打折。
【憲法111】
接下來，我們會繼續討論中央與地方的權力劃分，以及憲法第111條的重要意義。這條憲法規定與107、109和110條的規定略有不同。107到110條的重要性在於中央與地方的財稅權力劃分，特別是107條第7款的國稅與地方稅的權力劃分。111條是關於憲法沒有列舉的事項，也就是未規定事項的事務，原則上都通過111條進行補充性覆蓋。
我們看一下憲法第111條關於權限劃分的原則。如果有全國一致性質的事務，則屬於中央；如果有全省一致性質的事務，則屬於省；有縣性質的事務屬於縣。我們稱這個劃分原則為均權原則。這個原則意味著我們不是採用聯邦制，也不是單一制，而是根據事務的性質平均在中央和地方之間進行權力劃分。因此，當討論111條時，通常被稱為均權原則，做為中央和地方的權力劃分依據。中央地方權限劃分是依事務之性質，做中央跟地方權限的劃分。
那我們來講一下，聯邦制是這樣的。就是這種剩余權原則上沒有規定給聯邦，那就歸給聯，各地方。聯邦式的憲法規範的精神基本上是，除非明文規定給聯邦，否則就是各州所有。所以，美國為什麽是聯邦制國家？因為除非憲法有明文給聯邦，否則這些全部都是各州所享有的權限。作為一個聯邦制國家的典型，美國憲法，除非法律明定給聯邦，否則聯邦政府基本上沒有對所有這些事物的管轄權，剩余權一律歸給地方，這就是聯邦制國家。相反的，單一制國家是剩余權原則上就給中央，除非憲法給你地方的，那麽就歸地方所有，地方才有自治權限，享有憲法位階的保障。這是單一制和聯邦制在權權限分里面的基本原則。
我們這一條規定，憲法111條稱為均權制，就是不偏聯邦也不偏單一，它根據事物之本質去做劃分。看起來極有道理，實際上是空洞原則，因為它根本沒有講出一個，何為全國一致和地方單一的性質，這個的區別標準。任何現代事物基本上都有中央和一般地方的性質區分的問題，我們的權限基本上並沒有很清楚的權限劃分。因為憲法層級的111條第一句的規定，稱之為均權制，不偏聯邦也不偏單一，最後面實務的操作就是第二句。第二句，有爭議，由立法院決定。剩余權是第一句的規定。爭議解決則是第二句。
爭議解決這個條款規定告訴你我們真正有權力決定的是屬於中央的立法機關。從而從這個條文規定就衍生出，其實我們根本沒有什麽對地方原則上什麽制度保障的問題，都是看立法者立法形成。立法者留多少權給地方，那基本上地方才享有在立法者立法形成空間範圍內的這個自治高權。憲法增修條文第9條的規定更增加了這樣子的一個留給立法形成空間的余地。因為在我們憲法增修條文的第9條里面，關於地方自治的層級，省和縣。基於增修條文第9條的規定，台灣省基本上就被簡化掉了，就是這個層級本身在立法形成里面，憲法增修條文里面就直接精省掉。
那麽，至於縣這個層級依據增修條文的第9條的規定，這個地方有比較明確的增修條文的規定。至於地方自治團體有幾個層級的規定，則由增修條文第9條規定，授權立法者以地方制度法的方式去形成我們的地方自治團體的層級和權限內容。所以我們是一個高度立法形成憲法位階保障的制度。
第一個，剩余權並沒有明文要交給中央或地方。爭端解決的權限則是交給中央立法院。增修條文第9條的規定，一樣，也是交給立法院去有具體的立法形成來決定自治的層級。因此，我們現在目前，我們的地方制度法，自治層級總共分3級，他是直轄市一級，接下來第二級是縣市，第三級是鄉鎮市。三級自治團體，這個都是在地方制度法里面，根據修正條文第9條第1項的規定，由立法者去做具體行成。那麽，立法者在具體行程的時候，根據憲法第107條的第7款規定，立法者也被授權去形成財政收支劃分法，在我們的財政收支劃分法里面，原則上他分成了中央和直轄市和縣市這兩個級別。但在共分稅和統籌分配稅款的條款規定里面，我們確實有在分出來一個層級，是鄉鎮市這個層級，以對應地方制度法里面的三級政府，三級政治團體的財稅權的權限劃分。
這是我們現在目前整體的規範結構，所產生出來的地方自治團體的層級。為什麽以台灣這樣一個幅員要三級的自治團體？這一點我到目前為止仍然無法理解。三級的地方自治團體，不僅是透過地方制度法，也是透過財政收支劃分法，分三級的自治團體，財政也是分三級的稅捐收益高權的分配。為什麽要分三級？以財稅學者的角度來看，我實在看不出來。當然，我理想中，台灣原則上分兩級的地方自治團體就已經非常成功。特別是縣這一級，我個人不太認為有再分鄉鎮市的必要。
無論是事務高權還是財政高權，我個人並不認為「縣」還需要進一步劃分到鄉鎮市。當然，我無意否定鄉鎮市，甚至是更基層的村、里。村、里，他們沒有法律位階的保障，更不用說憲法位階的保障，因為我們的法律並沒有對村里自治進行規定。鄉鎮市也沒有特定的憲法位階規範，他們的地位是來源於地方制度法和財政收支劃分法，這兩者通過憲法的立法委托形成的自治層級。在這個層級中，他們的財政權在財政收支劃分法中確實有一定的稅捐收入保障，例如國稅的部分分給他們，地方稅的縣稅也會一部分分給他們。從理論上講，他們確實享有至少是憲法授權給立法者做立法形成制定的法律位階的保障。
但是，是否有必要設有這樣三級的地方自治團體？我個人對此持高度懷疑。我無意否定各級地方自治團體，不管是在鄉鎮市或者是村里層面。事實上，台灣的民主化基本上是從村里長的民選開始的，所以從民主化的角度來看，村民自治確實是對台灣民主化非常重要的進程。但從全國治理的角度來看，我實在不太能理解地方制度法和財政收支劃分法劃分三個層級的必要性和適當性。即使有人認為這違憲，這不必然，因爲憲法就是交給立法者去做形成。即使說違憲，恐怕也沒有作為公民提起憲法訴訟的可能，因為這不涉及基本權的保障。
這是我們目前台灣地方自治團體關於財稅權權限劃分的現狀。我們下周將繼續討論地方自治團體在稅捐上的可能性，以及地方自治團體和中央在財政劃分後的財政平衡和調整制度存在的問題。統籌分配稅款的討論也將留待下次進行。這都將是下次課程中重要的討論範圍。